<<
>>

Законодательная инфляция как юридическое препятствие и судебный активизм как способ ее преодоления (на примере налоговых споров)

(А. В. Демин)

Законодательную инфляцию можно определить как непрерыв­ную интенсификацию законотворческой деятельности, которая вклю­чает два взаимосвязанных направления: во-первых, устойчивое нара­щивание нормативных массивов (т.

е. принятие новых правовых норм, нормативных правовых актов) и, во-вторых, перманентную новелли- зацию, т. е. регулярные правки действующего законодательства. Тер­мин «инфляция» в данном случае заимствован из физических и эко­номических научных дисциплин и дословно означает «разбухание», «распухание», «резкое (подчас скачкообразное) разрастание чего- либо».

Законодательная инфляция - характерная примета времени. Объективной предпосылкой этого явления выступают радикальное усложнение, перманентное развитие, нестабильность и непредсказуе­мость современных общественных отношений, а также появление но­вых и масштабные трансформации уже сложившихся объектов право­вой регламентации (это прежде всего связано с продуцированием но­вых идей и технологий). В условиях кризиса, который переживает российская экономика и общественно-политическая жизнь, эти тен­денции многократно усиливаются. Такое состояние объекта правово­го регулирования детерминирует, с одной стороны, рост объема зако­нодательства (законов и подзаконных актов), а с другой стороны- привычные законодательные механизмы не поспевают за ускоряю­щимися изменениями социальной среды, поскольку возможности за­конодателя предвидеть и смоделировать «перспективную реальность» существенно ограничены. В конечном итоге зоны неопределенности в праве постоянно расширяются, а наши попытки справиться с ними посредством одних лишь законотворческих решений напоминают ла­тание дыр, но не решение проблемы.

Вполне очевидно рассматривать законодательную инфляцию в качестве препятствия в праве. Прежде всего она подрывает такой важный конституционный принцип, как стабильность действующего правопорядка. Непрерывная и не всегда обоснованная активизация законотворчества приводит к усложнению всей системы правового регулирования, что негативно сказывается на восприятии смысла и содержания новых и изменившихся правовых норм их адресатами. Последним становится все труднее сообразовывать свое поведение с неустойчивой практикой законодателя. Даже специалистам с юриди­ческим образованием весьма непросто отслеживать и переосмысли­вать постоянные изменения в нормативных актах. Как следствие, реа­лизация субъективных прав и обязанностей граждан оказывается под угрозой, нарастает правовой нигилизм, девальвируется законодатель­ный процесс, который в глазах окружающих принимает зачастую ка­рикатурное выражение (вспомним приклеившееся к Государственной думе язвительное прозвище «взбесившийся принтер»),

В контексте рассматриваемой проблематики возникает законо­мерный вопрос: не слишком ли многого мы требуем от законодателя, не слишком ли большие надежды на него возлагаем? Требование уре­гулировать «всё и вся» объективно невыполнимо. Абсолютно опреде­ленное, беспробельное и непротиворечивое законодательство- не­достижимый идеал, а не повестка дня. Возможности законодателя спрогнозировать долговременное развитие объекта регулирования и охватить его точной нормативной моделью отнюдь не безграничны.

Давление на законодателя порождает законотворческую инфляцию, при этом зоны неопределенности не исчезают, но, напротив, умножа­ются, а на месте одного устраненного пробела немедленно возникают два новых. Попытки снижать неопределенность в праве лишь экстен­сивным наращиванием и детализацией нормативных массивов успеха не приносят, поскольку законодательные новеллы не успевают за ус­коряющимися трансформациями в объекте правового регулирования и не способны исчерпывающе охватить все нюансы конкретных пра­воотношений.

В силу своего общего характера нормы статутного права всегда рассчитаны на некий «усредненный» тип жизненной ситуации и не предназначены выражать специфику бесконечного многообразия со­циальных взаимодействий. Будучи искусственно сконструированной (надстроечной) системой отображения реальности, право - лишь при­близительная модель этой реальности, т. е. право лишь в самых об­щих чертах, но не «дословно», воспроизводит образы реальных обще­ственных отношений. Реальная жизнь намного богаче любой норма­тивной системы, поэтому невозможно (более того - не нужно) пы­таться исчерпывающе охватить все жизненные ситуации, требующие правового урегулирования. Уже римские юристы понимали: non pos- sunt omnes articuli singillatim ant legibus comprehendi - нельзя объять законами все отдельные случаи. Пусть нормативная модель прямо за­креплена в законодательстве - нельзя заранее учесть каждый нюанс, который может проявиться в процессе ее реализации на практике.

Полагаем, стратегическим направлением эволюции законотвор­чества является активная деформализация и децентрализация право­вой регламентации, сопровождаемая плюрализацией источников пра­ва и вовлечением в процесс правообразования широкого круга субъ­ектов - судов, правоприменяющих органов, международных органи­заций, частных лиц, их союзов и ассоциаций. Требуется отказаться от излишней «плотности» и детализации законодательства, больше до­верять правоприменителю, активнее включать в процессы правообра­зования массовых субъектов правового общения. Нормативный мас­сив не должен экстенсивно, лавинообразно расширяться, его должно быть меньше. Законодатель должен сосредоточиться лишь на самых важных, крупных, публично значимых вопросах, оставляя судам и иным участникам правоотношений право самим регулировать (кон­кретизировать, развивать) многочисленные аспекты общественно значимых социальных взаимодействий.

Заметим, что норма права не остается статичной, т. е. она спо­собна совершенствоваться без прямого вмешательства законодателя. В каждой действующей норме как типовой модели уже изначально заложен мощный потенциал для саморазвития. Относительно опре­деленные элементы, используемые при формулировании некоторых норм, многократно увеличивают этот потенциал. Подобно морскому кораблю, который, будучи спущен на воду, в процессе эксплуатации обрастает многочисленными наростами из ракушек, водорослей и прилипал, каждая вновь принятая норма постепенно «обрастает» складывающимися на практике правоположениями, конкретизирую­щими, модифицирующими и дополняющими ее содержание. Кроме того, в результате процессов толкования и конкретизации нередко изменяются смысл и внутреннее содержание действующей нормы, происходит ее адаптация к требованиям реальности.

Поэтому в каждой норме следует различать текстуальную фор­му (идеальная словесная оболочка нормы, закрепленная в тексте ис­точника права) и актуальное содержание (реальная нормативная мо­дель, формулируемая в результате практической интерпретации, кон­кретизации и применения текстуальной нормы на практике). Первая носит статичный (стабильный) характер в том смысле, что остается неизменной вплоть до изменения ее законодателем, второе - выража­ет мобильность правового регулирования, поскольку смысл и содер­жание действующей нормы может перманентно изменяться в процес­се ее фактического применения. Ведь социальные взаимодействия как объект правового воздействия непрерывно развиваются.

Чем дольше временной интервал действия нормы, тем значи­тельнее может быть расхождение между ее текстуальной формой и актуальным содержанием. В результате многолетней адаптации к изменяющейся правовой среде смысл и содержание норм трансфор­мируются практикой их применения, поэтому, даже оставаясь неиз­менными по форме, они претерпевают существенные (подчас ради­кальные) изменения по своей сути. Применение нормы статутного прававконкретно-исторических условиях возможно лишь с учетом ее «обновленного» содержания, адаптированного практической юрис­пруденцией к развивающимся общественным отношениям. Тем са­мым после официальной легализации в законодательстве и введения в действие норма начинает самостоятельное существование в океане повседневного правоприменения. Участники правоотношений в кон­кретных условиях должны «раскодировать» актуальную информа­цию, заложенную в тот или иной фрагмент нормативного текста. Для этого применяются широко известные методы юридической интер­претации, конкретизации и правообразования, а также аналогия зако­на и права.

Итак, перманентное законотворчество и экстенсивное наращи­вание нормативных массивов статутного права, которые мы регуляр­но наблюдаем, не способны устранить правовую неопределенность и лишь девальвируют законодательный процесс, придавая ему поисти­не карикатурное измерение. Законодателя нужно разгрузить, перемес­тив часть функций по правообразованию на уровень реализации права (правоприменения). Неизбежное присутствие в законодательстве «зон неопределенности» актуализирует поиск и совершенствование право­вых средств и технологий, которые способны сформировать критерии правомерного и добросовестного поведения в тех случаях, когда рег­ламентация на уровне законов остается неясной, противоречивой ли­бо вовсе отсутствует. Одним из направлений преодоления законода­тельной инфляции выступает, на наш взгляд, так называемый судеб­ный активизм (судебное правотворчество).

Судебный активизм - это модернизация судами действующего статутного права (законов и подзаконных актов), обусловленная опе­ративным реагированием на текущие конкретно-исторические изме­нения объекта правового регулирования и необходимостью гибкого приспособления общих нормативных моделей к конкретным обстоя­тельствам.

В процессе судебной деятельности происходит как уточнение и развитие смысла и содержания правовой нормы в пределах формаль­но неизменной текстуальной оболочки, так и дополнение законода­тельства совершенно новыми положениями (правовыми позициями, прецедентами, нормами судебного права), непосредственно регламен­тирующими фактическое поведение субъектов права. При этом су­дебный активизм имеет свои плюсы и минусы. С одной стороны, «формальное» правоприменение и буквальное толкование правовых норм стимулирует определенность и предсказуемость в праве, но оно же подчас приводит к неэффективности и вопиющей несправедливо­сти. Задача судьи при осуществлении предоставленной ему дискре­ции - найти разумный баланс (компромисс) между стабильностью в праве и необходимостью его прогрессивного развития.

К юридическим технологиям, позволяющим судам развивать и обновлять действующее законодательство, можно отнести, в частно­сти, следующие:

1) конкретизация правовых норм;

2) расширительное и ограничительное толкование;

3) восполнение пробелов путем аналогии;

4) судебные доктрины;

5) обращение к принципам права и правовым ценностям (в абсо­лютном выражении - к идее справедливости), т. е. к так называемому духу законов.

Во всех этих случаях речь идет об отказе от буквального толко­вания правовых норм в пользу телеологического толкования. Разуме­ется, суды нередко основывают свои выводы и на аргументах, лежа­щих за пределами правовой системы (политические цели, экономиче­ская целесообразность, нравственная интуиция и проч.), но крайне редко в этом «признаются», пытаясь ссылаться на правовые основы при формулировании своих решений.

Проиллюстрируем применение технологий судебного активизма примерами из судебной практики последних лет, связанных с разре­шением налоговых споров.

Конкретизация. Речь идет о детализации общей нормативной модели применительно к отдельным ситуациям, которые законода­тель не предвидел, либо предвидел, но целенаправленно делегировал их детализацию на уровень правоприменения. В последнем случае речь идет об использовании в процессах правообразования относи­тельно определенных элементов (принципов, оценочных понятий, су­дебных доктрин, договорных форм, дискреционных, бланкетных и диспозитивных норм, открытых перечней, авторитетных рекоменда­ций, рамочных законов, квалифицированного молчания закона, рас­четного и вмененного налогообложения и проч.). Использование по­добного инструментария позволяет сделать право более гибким, ди­намичным, «подвижным» и адекватным изменяющимся реалиям по­вседневной жизни.

Конкретизацию как прием судебного активизма рассмотрим на следующем примере. Согласно п. 10 ст. 89 НК РФ повторная выезд­ная налоговая проверка может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного; в рамках этой повторной ВНП проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация. На практике стали возникать вопросы о предмете такой повторной проверки, так как налоговые органы стали необоснованно его расширять, проверяя не только те сведения, которые скорректиро­вал налогоплательщик в уточненной декларации, но и все остальные аспекты уточненной декларации. Спорную ситуацию разрешил Пре­зидиум ВАС РФ, который в Постановлении от 16.03.2010 № 8163/09 уточнил содержание п. 10 ст. 89 НК РФ следующим образом: «Пред­метом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчислен­ного налога на прибыль, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на ос­новании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Кодекса, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплатель­щиком либо не связаны с указанной корректировкой». Как видим, по мнению суда, налоговый орган может проверять только те сведения уточненной декларации (показатели конкретных строк налоговой декларации), изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога.

Иногда судебной конкретизации подвергается не отдельная норма права, но целая группа норм, регламентирующая правовой ин­ститут или процедуру. Например, в Определении СКЭС ВС РФ от 03.02.2015 № 309-КГ14-219 конкретизирована процедура допроса в рамках налогового контроля. При этом суд сформулировал правовую позицию, развивающую налоговое законодательство в этой области: «Проведение допроса не в помещении, а на улице не свидетельствует о недопустимости этих показаний в качестве доказательств по делу».

Расширенное толкование. И арбитражные суды, и суды общей юрисдикции активно прибегают к расширенному толкованию при разрешении налоговых споров. В частности, правила «тонкой капита­лизации» (переквалификация процентов по заемным обязательствам в дивиденды при наличии контролируемой задолженности), следуя бу­квальному прочтению п. 2 ст. 269 НК РФ, распространяются только на отношения между материнской (заимодавец) и дочерней (заемщик) компаниями. Однако суды распространили действие указанной нор­мы на «сестринские» компании, между которыми отсутствует отно­шение подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале), но которые подконтрольны единому центру - общей материнской компании (т. е. входят в международный холдинг). В настоящее время такое расширительное понимание пра­вил «тонкой капитализации» можно считать вполне устоявшимся (см. Постановления ФАС МО от 27.02.2012 № А40-1164/11-99-7, от 24.09.2013 № А40-88761/12-99-495; ФАС ДО от 13.02.2014 № А04- 1595/2013; ФАС СЗО от 06.06.2014№ А52-4072/20125).

Другой пример. Сначала в Постановлении Президиума ВАС РФ от 31.01.2012 №12207/11, а затем- в Определении ВС РФ от 25.09.2014 № 305-ЭС14-1234 понятие «недоимка» было расширено за счет включения в него сумм налогов, излишне возмещенных налого­плательщикам. Суть первого дела заключалась в следующем: по ито­гам ВНП инспекция вынесла решение, в котором налогоплательщику предлагалось уплатить НДС, который ранее был неправомерно воз­мещен по результатам камеральной проверки. Получение обществом незаконного возмещения данного налога, указал суд, непосредствен­но связано с исчислением сумм налога к уплате и является следстви­ем неправомерного применения налоговых вычетов. Таким образом, необоснованно изъятые из бюджета суммы НДС формируют задол­женность налогоплательщика перед бюджетной системой, которая по своему налогово-правовому режиму может быть приравнена к недо­имке. Правовые последствия такого «расширительного» толкования понятия недоимки очевидны: на суммы излишне возмещенных нало­гов должны начисляться пени, а взыскание осуществляется по стан­дартной процедуре, начинающейся с направления требования об уп­лате налога (гл. 10 НК РФ).

Следующий пример связан с расширительным толкованием п. 2 ст. 45 НК РФ о взыскании недоимки в системе «материнская» - «до­черняя» компания. Как следует из Постановления АС МО от 31.10.2014 № А40-28598/2013, по результатам ВНП налогоплатель­щику - ЗАО «Королевская вода» - была начислена недоимка и нало­говые санкции. Последние не были уплачены ввиду того, что ЗАО фактически перевело свою финансово-хозяйственную деятельность, контрактные обязательства и часть активов на вновь созданное юри­дическое лицо - ООО «Королевская вода». Налоговая инспекция пы­талась взыскать эти суммы с последней на основании п. 2 ст. 45 НК РФ. Действовавшая на момент судебного разбирательства редакция п. 2 ст. 45 допускала взыскание налога лишь в системе «дочерняя (зави­симое) - материнская (преобладающая, участвующая) компания» при поступлении выручки за реализацию одной компании на счета дру­гой. Суд установил, что ООО «Королевская вода» не является по от­ношению к ЗАО «Королевская вода» ни основным (преобладающим, участвующим), ни зависимым (дочерним) обществом (предприятием). Однако были установлены признаки взаимозависимости указанных обществ, что послужило основанием для взыскания налоговой задол­женности, числящейся за одной компанией, непосредственно с другой компании. Тем самым суд распространил действие подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ на взаимозависимые компании еще до вступления в силу из­менений п. 2 ст. 45 НК РФ, в ред. ФЗ от 28.06.2013 № 134-ФЗ.

Нужно подчеркнуть, что приведенные выше судебные решения оказали прямое воздействие на законодательную практику. В НК РФ довольно оперативно появились соответствующие новеллы. Так, Фе­деральным законом от 23.07.2013 №248-ФЗ п. 8 ст. 101 НК РФ был дополнен новым абзацем, вступившим в силу с 24 августа 2013 г.: «В случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, из­лишне возмещенной на основании решения налогового органа, в ре­шении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответст­венности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения на­логоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмеще­нию (в случае зачета суммы налога)». Аналогично и судебное реше­ние в отношении ЗАО «Королевская вода» послужило сигналом для законодателя: Федеральным законом от 28.06.2013 № 134-ФЗ были внесены изменения в подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ, согласно которым по­ложения данного подпункта также применяются, если налоговым ор­ганом будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имуще­ства производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка. Как мы видим, правовые позиции, выработанные в рамках судебного активизма, служат своеобразным ориентиром и «спусковым крюч­ком» для законодателя, задача которого - регулярное приведение тек­стуальной формы правовых норм в соответствие с их актуальным со­держанием, а также включение в законодательство новых правополо- жений, доказавших свою жизнеспособность на практике и прошед­ших успешную апробацию в судах.

Применение аналогии. Российская правовая наука традицион­но настороженно относится к возможности применения метода анало­гии в отраслях публичного права, и налоговое право исключением здесь не является. При принятии НК РФ законодатель обошел молча­нием возможность применения аналогии, создав «питательную поч­ву» для дискуссий и непоследовательности в применении этого ин­ститута на практике. Но, несмотря на отдельные ссылки на невоз­можность применения аналогии к налоговым правоотношениям, рос­сийские суды всех уровней прибегали, прибегают и, очевидно, будут прибегать к аналогии закона (права) для разрешения налоговых спо­ров.

В качестве примера рассмотрим Апелляционное определение Ярославского областного суда от 19.08.2014 №33-4725/2014. Цен­тральный вопрос, который разрешался судом в рамках указанного де­ла, заключался в возможности уменьшения размера пеней, начислен­ных налогоплательщику. Как установил суд, налоговое законодатель­ство не содержит положений о возможности снижения начисленных налоговым органом пеней ввиду их несоразмерности недоимки, что свидетельствует о наличии пробела в налоговом законодательстве. Далее суд констатировал: «Пеня - средство обеспечения исполнения обязательств как гражданско-правовых, так и налоговых. Ее назначе­ние - стимулировать своевременное исполнение обязательства, в ча­стности уплату налога (таможенного платежа), а также побуждать к минимальной просрочке уплаты налога. Отношения по уплате пени являются сходными между собой, поэтому к отношениям по уплате пени за несвоевременное внесение налогов может применяться по аналогии закона ст. 333 ГК РФ, позволяющая снизить размер взыски­ваемой неустойки (в нашем случае - пени)». Как видим, в данном случае использована не просто аналогия закона как таковая, но так называемая межотраслевая аналогия в отношении однородных норм различных отраслей права (гражданское право- налоговое право), что само по себе является довольно смелым решением

Справедливости ради заметим, что по рассмотренному вопросу в судебной практике встречаются и прямо противоположные решения. Так, Арбитражный суд Дальневосточного округа в Постановлении от 25.09.2014 № Ф03-3327/2014 по делу № А73-13701/2013 пришел к другому выводу: «Из положений ст. 2, 75 НК РФ, п. 3 ст. 2 ГК РФ следует, что к налоговым правоотношениям гражданское законода­тельство не применяется, если иное не предусмотрено законодатель­ством. Порядок начисления пеней за несвоевременную уплату нало­гов, а также за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ налого­вым агентом регулируется нормами НК РФ (п. 1, 2, 7 ст. 75 НК РФ), в связи с чем положения ст. 333 ГК РФ применению не подлежат».

Судебные доктрины. Специфика судебных доктрин заключает­ся в отсутствии их формальной легализации, так как до сих пор их по­явление, интерпретация и развитие происходит не в рамках дейст­вующего законодательства, но исключительно посредством судебного нормотворчества. В настоящее время суды применяют судебные док­трины «обоснованности налоговой выгоды», «деловой цели», «сделки по шагам», «реальности затрат», «приоритета экономической сущно­сти сделки над ее формой». В последние годы активно развивается доктрина «срывания корпоративной вуали», которая позволяет устра­нять недобросовестное использование статуса юридического лица. Срывая «корпоративную вуаль», суд может проигнорировать право­вую конструкцию юридического лица и, например, исходить из того, что права и обязанности в действительности возникли у того физиче­ского (юридического) лица, которое фактически руководило рас­сматриваемым юридическим лицом.

Наглядный пример доктрины «срывания корпоративной вуали» дает резонансное Решение АС Москвы от 04.12.2014 № А40- 138879/2014 по делу «Орифлейм». В рамках этого дела суд рассмотрел вопрос: является ли российское общество в действительности (т. е. не по формальным юридическим признакам, но де-факто) самостоя­тельным юридическим лицом либо оно фактически выступает посто­янным представительством иностранной компании. Суд решил, что налоговый орган доказал получение ООО «ОрифлэймКосметикс» (Россия) необоснованной налоговой выгоды путем увеличения расхо­дов на суммы лицензионных платежей, поскольку российское обще­ство фактически являлось постоянным представительством иностран­ной компании «ОрифлэймКосметикс С.А.» (Люксембург), в связи с чем заключение лицензионных договоров и выплата роялти является, по мнению суда, способом неуплаты на территории Российской Фе­дерации установленных налогов, а также способом неправомерного предъявления к вычету сумм НДС.

Обращение к правовым принципам и правовым ценностям. Прежде всего речь идет о справедливости как универсальном прин­ципе права (хотя она прямо не названа в НК РФ как нормативный принцип).

Проиллюстрируем эту технологию на примере Постановления Президиума ВАС РФ от 18.03.2014 № 18290/13. При выплате диви­дендов иностранной компании налоговый агент (российская компа­ния) правильно исчислил и задекларировал сумму налога на доходы иностранной компании, но перечислил ее не в полном размере. После обнаружения ошибки он (с нарушением установленного срока) доп­латил недостающую сумму. В ходе КПП налоговый агент представил уточненную декларацию в связи с допущенной в первичном расчете ошибкой в указании кода страны - получателя дохода. Несмотря на предпринятые действия, он был привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление налога. Налоговый агент ссылался на п. 4 ст. 81 НК, согласно которому к условиям осво­бождения от налоговой ответственности относятся: предоставление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплатель­щик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы нало­гов, либо о назначении ВНП; уплата недостающей суммы налога и пеней до указанного момента. Налоговики полагали, что в п. 4 ст. 81 речь идет о ситуации, когда в первичной декларации была занижена сумма налога, а затем налогоплательщик скорректировал ее в уточ­ненной декларации и доплатил недоимку. В нашем же случае сумма налога в первичной декларации занижена не была, в уточненной дек­ларации была исправлена лишь техническая ошибка. Следовательно, по мнению налоговых органов, рассматриваемая ситуация не охваты­вается п. 4 ст. 81 НК РФ и не может служить основанием освобожде­ния от ответственности. Однако суд пришел к иному выводу, решив, что буквальное толкование Закона в рассматриваемом деле нарушает принципы справедливости и равенства, поскольку налоговые агенты, допустившие искажение сведений, повлекшее неуплату налога, ока­зываются в более выгодном положении по сравнению с налоговыми агентами, представившими достоверную информацию об удержанных и перечисленных суммах налога, однако нарушившими срок их пере­числения в бюджет. В данном случае правонарушение налицо, и на­логовый агент этого не отрицает. Вместе с тем последний верно ис­числил и задекларировал налог, а также - быстро погасил недоимку. То обстоятельство, что налоговый агент не исказил налоговую отчет­ность и до представления первичного отчета полностью уплатил на­лог (пусть и с небольшим пропуском установленного срока), свиде­тельствует о добросовестном поведении участника налоговых право­отношений, что должно влечь его освобождение от ответственности. Как видим, обратившись к принципам справедливости и равенства, суд фактически провозгласил добросовестное поведение нарушителя в качестве нового и самостоятельного основания освобождения от на­логовой ответственности! Безусловно, это очень смелое решение.

Далее мы проследим общую тенденцию отхода судов от бук­вального толкования налоговых норм в сторону телеологического толкования на примере транспортного налога. Как известно, объектом налогообложения здесь признаются транспортные средства, зарегист­рированные в установленном порядке (п. 1 ст. 358 НК РФ), а налого­плательщиками - лица, на которые они зарегистрированы (ст. 357 НК РФ). Толкуя буквально эти положения Закона, фискальные органы и суды традиционно исходили из того, что обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость именно от регистрации транспортного средства, а не от его фактического наличия у налого­плательщика. Получается, что обязанность уплачивать транспортный налог признается даже в том случае, если транспортное средство фи­зически не существует (например, сгорело или полностью износи­лось и утилизировано), но документы о снятии его с учета еще не оформлены.

Итак, именно наличие или отсутствие государственной регист­рации признается судами единственным законным основанием для уплаты или неуплаты транспортного налога. В этом контексте «клас­сическим» является Постановление Президиума ВАС РФ от 15.12.2011 № 12223/10, в котором разъясняется, что списание транс­портного средства с баланса без снятия его с учета не освобождает налогоплательщика, на которого зарегистрировано это транспортное средство, от обязанности по исчислению и уплате транспортного на­лога. Пока автомобиль не снят с учета, надо платить налог. То, что он уже фактически не существует, - значения не имеет. В рамках такого формального подхода суды нижестоящих инстанций долгие годы придерживались следующей неопровержимой презумпции: факт го­сударственной регистрации предполагает фактическое наличие транспортного средства у его владельца (см. Постановления ФАС СЗО от 03.09.2007 №А56-50465/2006; ФАС УО от 27.10.2008 № Ф09-7763/08-СЗ, от 04.09.2008 № Ф09-6258/08-СЗ; от 18.10.2007 № Ф09-8501/07-СЗ и др.).

Однако дальнейшая практика администрирования транспортно­го налога выявила существенные недостатки «формального» подхода. В частности, у налогоплательщиков появилась возможность уклонят­ся от уплаты налога, сознательно не регистрируя транспортное сред­ство. Такая ситуация порождает явную несправедливость по отноше­нию к налогоплательщикам, которые добросовестно регистрируют ТС и платят налоги в бюджет. Реакцией на такое положение послужило Постановление Президиума ВАС РФ от 07.06.2012 № 14341/11, суть которого в следующем. АО «Дальневосточные ресурсы» эксплуати­ровала спецтехнику (вездеходы, тракторы, бульдозеры, экскаваторы, автопогрузчики, тягачи, буровая установка) только в границах горно­го отвода, без ее государственной регистрации. Как указал суд, укло­нение общества от совершения действий по государственной регист­рации транспортных средств не освобождает его от уплаты транс­портного налога. Как мы видим, здесь судом оценивается не факт на­личия (отсутствия) транспортного средства или факт его регистрации, но действия налогоплательщика с точки зрения их добросовестности. Это решение ознаменовало собой существенный «разворот» судов в сторону телеологического толкования правового режима транспорт­ного налога.

Наиболее ярко «новый» подход проявился в Определении ВС РФ от 17.02.2015 № 306-КГ14-5609, А55-23180/2013. Налоговики дона­числили транспортный налог по уничтоженному, но не снятому с учета самолету. Суд признал это решение неправомерным, указав следующее: «В случае, когда налоговое законодательство связывает момент возникновения обязанности по уплате налога либо прекраще­ния такой обязанности с действиями налогоплательщика, и на по­следнего возлагается обязанность, в том числе по обращению в ком­петентные органы с заявлением о постановке или снятии с регистра­ционного учета объекта налогообложения, то есть регистрация носит заявительный характер, риски наступления неблагоприятных послед­ствий несовершения таких действий лежат именно на налогоплатель­щике. В данном случае существовало объективное препятствие для исключения воздушного судна из реестра воздушных судов, посколь­ку совершение данных действий невозможно без представления акта списания гражданского воздушного судна, составляемого по резуль­татам осмотра, дефектации, разбора и его утилизации. Между тем до момента завершения расследования уголовного дела по факту данно­го авиационного происшествия Отделом по расследованию особо важных дел Московского межрегионального следственного управле­ния на транспорте Следственного комитета РФ проведение налого­плательщиком всех поименованных действий не представлялось воз­можным. Таким образом, налогоплательщик действовал добросовест­но, он предпринял все возможные действия по снятию транспортного средства с учета, но по не зависящим от него обстоятельствам это сделать не удалось. Доначислять налог в данной ситуации несправед­ливо и более того, подрывает основы правопорядка - ведь добросове­стные и недобросовестные лица уравнивались бы между собой с точ­ки зрения налоговых последствий. В конце концов суд пришел к вы­воду: «В силу п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь эконо­мическое обоснование, а учитывая тот факт, что воздушное судно - самолет ТУ-154М государственный и регистрационный знаки RA- 85744 серийный (заводской) номер 92А927 - полностью уничтожено 04.12.2010, что свидетельствует об отсутствии характеристик, соот­ветствующих объекту налогообложения транспортным налогом в си­лу положений ст. 38 и 358 НК РФ».

В заключение сделаем вывод о необходимости более эффектив­ного противодействия законодательной инфляции, которую нужно рассматривать в качестве безусловного препятствия в праве. Одним из направлений такого противодействия выступает судебный акти­визм, позволяющий творчески развивать систему правовых норм, оперативно приспосабливая их к текущим изменениям повседневной жизни.

1.7.

<< | >>
Источник: М. Абдрашитов.. Юридические препятствия в реализации прав и законных интересов: вопросы идентификации и преодоления : моно¬графия / В. М. Абдрашитов и др. ; под ред. В. Ю. Панченко, А. А. Петрова. - Красноярск : Сиб. федер. ун-т, 2016. - 396 с. . 2016

Еще по теме Законодательная инфляция как юридическое препятствие и судебный активизм как способ ее преодоления (на примере налоговых споров):

  1. Оценка правовых режимов как способ распознавания и преодоления юридических препятствий в реализации прав и законных интересов
  2. Предостережение как правовое средство преодоления юридических препятствий в реализации прав и законных интересов
  3. Избирательность правоприменения как юридическое препятствие в реализации прав и законных интересов граждан: распознавание и преодолени
  4. Некоторые концептуальные основы судебно-правовой реформы Таджикистана в контексте преодоления юридических препятствий
  5. Преодоление коллизий в праве как нормативных препятствий в реализации прав и законных интересов
  6. Юридические гарантии как форма нейтрализации нормативных юридических препятствий в реализации конституционных прав граждан РФ
  7. Медиация как способ разрешения спортивных споров
  8. Медиация как способ разрешения корпоративных конфликтов и споров
  9. Жалобы и обращения как способ внесудебного урегулирования споров
  10. Преодоление юридических препятствий в реализации законных интересов
  11. Неправомерные ограничения прав человека и юридические препятствия в их реализации: распознавание и преодоление
  12. § 3. Выявление законодательных пробелов и основные способы их преодоления и устранения в Российской Федерации
  13. Правовой эксперимент как средство недопущения юридических препятствий в реализации прав и законных интересов
  14. Страховые механизмы преодоления юридических препятствий в реализации прав и законных интересов
  15. § 3. Основные способы преодоления и устранения законодательных пробелов органами конституционной юстиции в Российской Федерации
  16. Идентификация и преодоление юридических препятствий в реализации прав и законных интересов в сфере финансового права
  17. Препятствия в формировании единой судебной политики и их преодоление путем формализации неправовых факторов, влияющих на вынесение решения