8.2. Порядок обжалования решений налоговых органов в связи с налоговыми проверками

Налогоплательщик имеет право обжаловать любые акты налоговых органов, а также действия (бездействие) их должностных лиц, если, по его мнению, такие акты или действия нарушают его права (пп. 12 п. 1 ст.

В том числе можно обжаловать и все акты (действия) налогового органа, которые связаны с проведением налоговой проверки (как камеральной, так и выездной), оформлением её результатов, рассмотрением материалов, принятием окончательного решения. Подлежит обжалованию и само итоговое решение по проверке (ст. ст. 87–100, 101 НК РФ).

На рисунке 6 представлен порядок обжалования решений налогового органа по результатам налоговой проверки.

Рис. 6. Порядок обжалования решений налогового органа по результатам налоговой проверки

Общий порядок обжалования нашёл отражение в ст. ст. 137–142 НК РФ, в соответствии с которым обжалуется абсолютное большинство актов налоговых органов, которые принимаются в ходе проверки и при рассмотрении её материалов. В общем порядке также обжалуются и незаконные действия налоговиков.

Решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности обжалуются в первую очередь в вышестоящий налоговый орган. И только после прохождения данной процедуры, если вас не удовлетворил результат, решение инспекции можно оспорить в суде (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Согласно действующему законодательству решение налогового органа может быть обжаловано в суде только после того, как оно будет оспорено в вышестоящем налоговом органе (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Досудебное обжалование в вышестоящий налоговый орган может быть двух видов:

– апелляционным (в отношении решения, которое не вступило в силу);

– обычным (обжалование вступившего в силу решения).

До тех пор, пока решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности не вступило в силу, налогоплательщик имеет право подать в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу (абз. 1 п. 2 ст. 101.2, абз. 3 п. 2 ст. 139 НК РФ).

На подачу апелляционной жалобы предоставляется 10 рабочих дней с момента вручения налогоплательщику решения (п. 6 ст. 6.1, п. 9 ст. 101 НК РФ).

Апелляционная жалоба на решение подаётся в вышестоящий налоговый орган не напрямую, а через вынесший данное решение налоговый орган.

Таким образом, именно инспекция, руководитель которой (его заместитель) вынес решение по проверке, должна передать жалобу со всеми материалами в управление ФНС России по субъекту РФ в течение трех дней со дня поступления жалобы (абз. 2 п. 3 ст. 139 НК РФ).

Жалоба подаётся в письменной форме (п. 3 ст. 139 НК РФ).

Основой для составления жалобы зачастую становятся возражения налогоплательщика, которые были поданы на акт налоговой проверки в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ. К жалобе налогоплательщик вправе приложить обосновывающие её документы (абз. 1 п. 2 ст. 139 НК РФ).

В их составе ФНС России рекомендует приложить (Информационное сообщение от 15.02.2011 «О документах, которые рекомендуется приложить к жалобе, подаваемой в налоговый орган»):

– документы, подтверждающие обстоятельства, на которых вы основываете свои требования;

– расчёт оспариваемых сумм налогов, сборов, пеней, штрафов, налогового вычета, на который вы претендуете, и иные расчёты.

Необходимо помнить, что до вступления в силу решения налогового органа его руководителем (заместителем руководителя) могут быть приняты обеспечительные меры.

По апелляционной жалобе вышестоящий налоговый орган может (абз. 8–10 п. 2 ст. 140 НК РФ):

– оставить решение без изменения, а жалобу – без удовлетворения;

– принять новое решение с отменой или изменением полностью или частично первоначального решения;

– отменить решение и прекратить производство по делу.

Если налогоплательщик не успел подать апелляционную жалобу на итоговое решение по налоговой проверке, у него есть время на подачу обычной жалобы в вышестоящий налоговый орган (п. 3 ст. 101.2 НК РФ). Подать такую жалобу налогоплательщик может в течение года с момента вынесения итогового решения по проверке (абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ). Окончание срока приходится на соответствующие число и месяц следующего года. Если последний день срока приходится на выходной день, то жалобу можно подать до 24 часов первого следующего за ним рабочего дня (ст. 6.1 НК РФ).

Жалоба в вышестоящий налоговый орган также подаётся в письменной форме (п. 3 ст. 139 НК РФ).

Решение по жалобе на решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности вышестоящий налоговый орган обязан принять в течение одного месяца со дня её получения.

Указанный срок может быть продлён решением руководителя налогового органа, который рассматривает жалобу (его заместителем), ещё на 15 дней (п. 3 ст. 140 НК РФ). Причём основанием для такого продления может быть только необходимость получить у нижестоящего налогового органа, решение которого обжалуется, документы или информацию, которые необходимы для рассмотрения жалобы.

По жалобе на вступившее в силу решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности вышестоящий налоговый орган может (абз. 2–5 п. 2 ст. 140 НК РФ):

– оставить жалобу без удовлетворения;

– изменить решение;

– принять новое решение;

– отменить решение и прекратить производство по делу.

О решении в течение трёх дней с момента принятия письменно сообщается налогоплательщику (п. 3 ст. 140 НК РФ).

Статьёй 101.2 НК РФ предусмотрен обязательный досудебный порядок обжалования решения, вынесенного по результатам налоговой проверки. Первоначально оно обжалуется в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 101.2). Только после этого налогоплательщик вправе обратиться в суд (п. 5 ст. 101.2). Данное правило распространяется и на случаи обжалования решения налогового органа об отказе в возмещении НДС.

Статьи 101, 101.2 и 176 НК РФ прямо не предусматривают обязательный досудебный порядок обжалования решений налогового органа об отказе в возмещении НДС. Между тем в соответствии со ст. 176 после представления налогоплательщиком декларации по НДС налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, путём проведения камеральной проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ.

Решение об отказе (полном или частичном) в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы НДС и решение о частичном возмещении суммы налога (как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах) могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.